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制造企业成本核算与管控问题及对策探讨
唐昭君
（出光复合工程塑料（广州）有限公司，广东广州511462）
摘要：制造企业的成本核算与管控工作是制造企业财务部门的核心与难点之一。相对商业企业而言，具有工作量多且复杂、管控难度大的特点。准确的成本信息为制造企业进行市场定位、成本决策等经营决策提供重要的数据依据，对制造企业的经营管理具有重要意义。如何才能为制造企业的管理层提供准确的成本信息则是制造企业需要认真探讨的问题。特别是在当今市场竞争日益激励，经济环境复杂多变的环境下，制造企业的成本核算与管控将面临的更多、更新的问题。下文将结合实际工作中发现的制造企业在成本核算与管控过程中出现的一些问题及解决对策进行简要的分析和探讨。关键词：制造企业；成本核算；成本管控；问题；对策一、制造企业成本核算与管控的相关理论（一）制造企业成本核算与管控的概念制造企业成本核算与管控包括制造企业的成本核算与成本管控两大内容。制造企业的成本核算是指制造企业按照企业会计准则、会计制度的规定，结合制造企业的生产特性、内部成本分配基准等对制造企业生产过程中发生的所有的直接或间接相关的成本、费用进行归集、核算、分配以及会计账务处理的活动。制造企业的成本管控包括成本的管理和控制，是指制造企业如何进行成本计划与预测、成本核算、成本分析、成本控制、成本决策等一系列活动的总称。（二）制造企业成本核算与管控的主要特点（1）成本核算方法具有多样性。制造企业根据其生产特点和管理要求，可以选择品种法、分步法、分批法，分类法，定额法，作业成本法等。（2）成本核算工作量多且复杂多变。相对商业企业来说，制造具有生产过程复杂、成本费用品目繁多、原始单据量多等特性。另外，随着企业的发展，其生产的产品种类或工艺都将可能会发生一定的变化。这种情况下，我们的成本核算方法如成本费用归口分配方法等也需要随之变化。（3）成本管控的方法灵活性高。成本管控的目的是为了实现企业的经营目标。由于成本管控属于企业内部经营管理的范畴，不受公开的企业会计准则等相关法律法规的约束。因此，制造企业如何对成本进行管控，主要取决于企业经营管理的需求。（三）制造企业成本核算与管控的意义制造企业的成本核算与管控工作是制造企业经营管理的重点之一，为制造企业的产品定价、市场定位、绩效考核等提供重要的数据信息，是制造企业进行正确的成本决策、经营决策的重要依据，对制造企业的生产经营具有重要的经济管理意义。二、制造企业成本核算与管控中存在的主要问题（一）传统的制造企业成本核算与管控思维相对落后传统的制造企业成本核算与管控思维主要是从会计核算的角度进行数据归集、分配和管控。举例如下：序号123序号12345678
某一生产复合工程塑料的企业，产品分为产品A，产品B两大系列，2019年1月的总产量是1200吨，其中A系列产品的产量是500吨，B系列产品的产量是700吨，当月花生的间接制造费用总额为人民币300万元，其中为B产品发生的检测费用为35万元。该企业采用品种法进行成本核算。间接制造费用按接制造费用的分配结果见下表1：表1传统品种法成本分配表项目名称总产量间接费用总额分配标准产品A-产量产品A分配的间接费用
产品B-产量产品B分配的间接费用
间接费用总额
单位吨人民币元人民币元/吨吨人民币元吨人民币元人民币元
7=6*38=5+75=4*33=2/1公式
数值3,000,1,200产品产量进行平均分配。传统的成本核算方法下，该企业的间0002,5001,250,5000000000001,750,3,000,700从上表1可以得知，传统的成本核算方法下，1月份产品A与产品B的单位间接制造费用是一样的，即2500元/吨。如果应用管理会计中的相关性成本理论，为产品B发生的检测费用30万元是与产品B相关，而与产品A不相关，那么这30万元的成本就不应该分配至产品A。具体分配结果请见下表2:表2管理会计——相关性理论成本分配表项目名称总产量
产品A、B相关的间接费用
总额
产品A、B相关的间接费用
分配标准
单位吨人民币元人民币元/吨
3=2/1公式
数值2,650,1,2000002,208
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4产品B相关的间接费用
人民币350,元5000产品B-产量吨7006产品B相关的间接费用分
人民币配标准
元/吨6=4/55007产品B相关的总间接费用
人民币分配标准
元/吨
7=3+62,7088应分配的间接费用总额
8=2+4
90003,000,产品A-产量吨10产品A分配的间接费用
人民币元10=9*3
1,104,50011167产品B-产量吨70012产品B分配的间接费用
人民币元12=11*71,5,83313
间接费用总额
人民币13=10+元
123,000,000
从上表2的分配结果可看，产品A的单位间接制造费用是2208说实际上产品元/吨，而产品B的成本比产品B的单位间接制造费用是A的成本是多2708500元元/吨。/吨，也就是上述案例，假设制造企业打算增加投资，扩建一条生产线时，假设不考虑这两个产品市场方面的需求及其他因素，单从企业的成本角度考虑，传统的会计核算方法会让决策者认为扩建的生产线无论是生产产品A，还是产品B，对企业来说是一样的；但是实际上，从管理会计角度看，扩建的生产线用来生产单位间接制造费用较低的产品A将会为企业带来更大的收益。（二）制造企业在成本核算与管控的资源配置与管理层的需求不匹配（1）制造企业成本核算与管控的配置是指软件、硬件这两方面的资源配置情况。软件资源主要是指与成本核算与管控相关的管理制度、计算机软件系统、人员的意识、技能等；硬件资源主要是指计算机硬件等设施的配置。（2）现实中，企业的管理层通常希望通过获得准确的成本信息来制定正确的经营决策。成本信息的准确性需要从信息的源头即成本发生时进行管控。如果企业没有完善的成本核算和管控制度、企业人员无法正确地对成本性质进行辨识、没有先进的计算机系统进行数据处理，企业是无法对产品的成本信息进行准确地核算和报告，也就无法满足管理层的需求。（三）财务部门对成本核算与管控的要求与其他职能部门的需求存在一定的矛盾制造企业的成本核算与管控工作通常是由企业的财务部门负责。财务部门在制定成本核算与管控的相关制度时通常是以企业会计准则、会计制度等相关法规为依据，结合企业的生产经营情况作相应调整后而制定的，较多的倾向于会计方向的思维方式，容易忽略业务部门的实际需求。以生产损耗率为例，财务部门认为制造部门应该根据产品的生产工艺特色和历史数据，核定出各产品的理论上合理的损耗率。但是实际上，由于存在很多无法人为预测或控制的变化因素，企业的技术水平的，制造部门是无法核定出各产品的合理的生产损2042019年第21期（总第237期）
耗率。三、制造企业成本核算与管控存在问题的原因分析（一）成本核算与管控人员缺乏管理会计思维管理会计强调的是管理和运营，管理会计可以被理解为运用各种方法来提供管理绩效的路径。而会计核算只是强调方法，成本核算是会计核算中的一个环节，通常会忽略核算的最终目的是为了管理的本质。（二）管理层对企业的定位不够准确制造企业之所以会发生管理层对成本数据的要求与成本核算与管控的资源配置不匹配的现象，与管理层没有对企业进行准确的定位是有紧密关系。有了清晰准确的定位，企业就可以对资源进行合理配置。以成本领先型企业为例，企业管理的重点将会是成本的核算和管控，对成本核算的精度和管控的要求也会相关较高，为此投入的先进的成本核算系统等工具也将相应增加。（三）财务部门和其他职能部门的立场不同财务部门通常负责对企业的所有经济活动按照企业会计准则等相关会计法规的规定进行会计核算、账务处理，通过各种财务报表来反映企业经济活动状态和结果。成本核算和管控是财务部门的重要职能之一。职能性质决定了财务部门具有相对中立的立场，通常为企业的整体利益考虑。其他职能部门，例如制造部门、人事部门等通常仅对其部门业务负责，立场相关，通常仅考虑其部门的利益。因此当企业整体利益与部门利益出现冲突时，其他职能部门会为了部门利益而牺牲企业的整体利益。四、制造企业成本核算与管控问题的改善对策（一）提升成本核算和管控人员的管理会计意识，提高管理会计工具在成本核算和管控方面的实际应用能力制造企业可以通过安排相关人员参加外部培训机构举办的与管理会计相关培训课程来提高人员的管理会计意识和技能。在企业内部，可以由财务部门联合各职能部门通过组成管理会计应用小组的形式来开展学习交流活动。财务人员通过可以该活动提高其他职能部门人员对管理会计的认识；同时，也让财务人员更深入的了解其他职能部门的实际业务情况。通过增强业财融合，为企业的经营发展提供更准确的、更有参考价值的财务信息。（二）提高企业定位的准确性，配置适当的资源（1）企业的定位需要结合内、外部环境进行分析确定。外部环境主要指外面的市场份额，行业信息、品牌信息、竞争对手信息等。内部环境主要是企业的经营战略目标、企业文化、发展阶段等。要做好企业定位，需做好企业的内、外部环境因素分析。（2）制造企业有了明确的定位后，企业需要作相应的资源配置，如前面所述的，包括软件、硬件方面的配置。适当的资源配置，即可以减少企业管理层对成本核算与管控数据要求与企业资源配置不匹配的矛盾，还可以减少资源的浪费。（三）建立科学的部门协调机制同样的问题，立场不同，结论也会不一样。在成本核算与管控方面也同样面临这样的问题。要想各方立场达到一致，可纳税Taxpaying
以通过建立科学的协调机制的方式进行改善。科学的协调机制应包含以下几点：（1）协调机制中需建立明确的组织架构。该组织架构成员中必须要有财务部门的人员。因为财务部门的立场相对中立。另外，该组织架构中的最高领导者应是制造企业的实际经营负责人，因为只有企业的实际经营负责人才有权对协调结果负责。（2）协调机制中需对协调对象或范围、协调程序、协调各方的权责等必要信息予以明确。五、结语综上所述，制造企业的成本核算与成本管控存在管理会计思维相对落后、资源配置与管理层的需求不匹配、各职能部门对成本核算与管控的需求不一致等问题。随着国内经济的高速发展，经济发展形态的多样化，制造企业成本核算与管控将（上接第199页）
表1我国2014-2018年企业年金投资收益率③
年份20142015201620172018投资收益率（%）
9.309.883.035.003.01管理论坛
有可能出现更多的问题，管理层对成本数据的要求也可能会高，制造企业的成本核算与管控在企业经营管理中的作用也将会更加重要。为解决这些问题，制造企业需要进一步加强和提高企业人员的管理会计意识，有效地将相关性成本理论、边际思维、机会成本等理论活用在制造企业的经营决策中，为制造企业进行产品的精准定位，精准定价，市场扩张等经营决策发挥更加积极的作用。制造企业的成本核算与管控任重而道远。参考文献［1］姜节.浅析制造业企业成本核算存在的问题及对策［J］.中国集体经济,2017（11）.［2］郭玲.浅析制造业企业成本核算存在的问题及对策［J］.中国集体经济,2017（26）.［3］华文香.试析制造业企业会计成本核算的难点与解决思路［J］.财务管理,2018（27）.例，为年金计划的发展提供空间。如2019的《工作报告》中提出将基本养老保险的企业缴纳部分由20%下调到16%，即为一个可提高企业建立年金计划积极性的措施。（三）提高基金运营的社会化程度我国年金投资主要以低风险低收益率的固定收益投资为主，应当积极拓宽基金投资渠道，创新基金投资模式，健全年金运营监督管理体系，保障基金的健康运营。（四）以职业年金倒逼企业年金发展计划。职业年金作为强制建立的年金计划，具有覆盖率高、筹资水平高的特点，其未来基金积累也将超过企业年金。可以预见，以职业年金的投资运营模式与管理方式为企业年金提供一定的参考与刺激，将会为企业年金的发展带来新的动力。三、结语在老龄化趋势愈演愈烈的当今，基本养老保险已经难以支撑巨大的养老保障压力。培育和发展年金制度与年金市场，让其成为养老保障体系的重要补充，可以有效缓解我国社会的养老压力，而这个过程有赖于社会多方主体的共同努力。注释①数据来源：国家统计局网站报》、《中国统计年鉴》参考文献②数据来源：2018年《人力资源和社会保障事业发展统计公③数据来源：《2018年全国企业年金基金业务数据摘要》［1］王玉峰.联合企业年金计划对我国企业年金的启示——基于中小企业的视角［J］.中国高新技术企业,2009（5）.2016年起，我国开始为机关、事业单位职工建立职业年金二、对策建议总体而言，我国企业年金发展水平仍较为滞后，在社会养老压力增加的当前无法体现“第二支柱”的作用。因此需要从、企业、个人多方入手，通过予以鼓励与引导，提升企业与个人建立年金计划的积极性，健全年金投资管理，使其有效发挥养老保障作用。（一）鼓励中小企业建立联合年金计划中小企业占我国企业总数的99%以上，提供了80%以上的就业岗位，但企业年金的绝大部分基金积累却来自于大型国有企业，可见中小企业具有发展年金市场的巨大潜力。针对中小企业抗风险能力低、人员流动快的特点，可鼓励其建立“联合年金计划”，由指定委托人，同时为多家企业提供“一揽子”年金管理和服务计划［2］，可降低中小企业年金建立门槛，增加企业年金的覆盖率。（二）增大税收优惠与扶持力度企业年金发展滞后的一大原因在于企业缴纳各类社会保险费用过高，难以承担年金缴费压力，因此应对建立年金的企业（特别是中小企业）给予一定税收优惠，以提高其建立年金计划的积极性。此外亦应适当降低社会保险费用的企业缴纳比（上接第202页）
［7］http://www.cfen.com.cn/rwcj/sxh/201809/t20180907_3012075.［8］http://www.cfen.com.cn/rwcj/sxh/201809/t20180907_3012075.［10］张亚珍.科技型中小企业研发费用的归集和纳税筹划探htmlhtml3227546.html［J］.税务研究,2014（9）.［11］李刚.研发费用加计扣除新政激励效应研究_基于创业板上市公司的经验数据［J］.税务研究,2018（398）.作者简介：姜丽艳（1983—），女，满族，河北秦皇岛人，河南理工大学硕士，讲师，研究方向：财务会计、公司税费。205
