２０１０年第１１期 ＳＣＩＥＮＣＥ＆ＴＥＣＨＮＯＬＯＧＹ ＩＮＦＯＲＭＡＴＩＯＮ Ｏ财税纵横。 科技信息 企业债务重组浅析 刘庆军 （沈阳技师学院辽宁沈阳 １ １００４４） 【摘要Ｊ债务重组是指债权人按照其与债务人选成的协议或的裁决同意债权人修改债务条件的事项。在持续经营条件下，债务重组 双方在可预见的将来仍然会继续经营下去的情况下所进行的债务管理费用的核算。 【关键词】债务重组；清偿；资本 债务重组是指债权人按照其与债务人达成的协议或的裁决 债务人可以以原材料、库存商品、固定资产、有价证券等清偿债 同意债权人修改债务条件的事项。不论何种债务重组形式，只要修改 务。在进行会计处理时，债务人应按应付债务的价值结转，应付债务的 了原定债务偿还条件的，即债务重组时确定的债务偿还条件不同于原 价值小于用以清偿债务的非现金资产价值和支付的相关税费的差额， 协议的，均作为债务重组。 直接计入营业外支出；应付债务的价值大于用以清偿债务的非现金资 １ 债务重组账务处理的一般原则 产价值和支付的相关税费的差额，计入资本公积。 债权人应按应收债权的价值加上应支付的相关税费，作为所接受 １．１无论是债权人还是债务人，均不确认债务重组收益。 非现金资产的入账价值，如果所接受的非现金资产的价值已经发生减 １．２债务人以低于应付债务的现金资产偿还债务，支付的现金抵于 值，应当在期末时与相关资产一并计提减值准备。 就会债务账面价值的差额，计人资本公积。债权人受让的现金资产低 如果债务人以存货清偿债务的，债务人应当按照应付债务的价值 于应收债权账面价值的差额，作为损失直接计人当期损益。 结转，应付债务的账而价值小于用以清偿债务的存货成本、销 １＿３债务人以非现金资产抵偿债务的，用以抵偿债务的非现金资产 项税额和支付的相关税费合计的差额，直接计人当期营业外支出；应 的账面价值和相关税费之和与应付债务账面价值的差额，作为资本公 付债务的账面价值大于用以清偿债务的存货成本、销项税额和 积或作为损失直接计入当期损益。债权人接受的非现金资产，一般应 支付的相关税费合计的差额，计入资本公积。债权人应当按照应收债 按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为入账价值。涉及补 权的价值加上应支付的相关税费，减去可以抵扣的进项税额后 价的，债权人收到补价的，按照应收债权的账面价值减去补价，加上应 的余额，作为存货的成本，如果所接受的存货价值已经发生减值，应当 支付的相关税费，作为所接受的非现金资产的人账价值；债权人支付 在期末时与其他存货一并计提减值准备。 补价的，按照应收债权的账面价值加上应支付的补价和应支付的相关 ２－３修改其他债务条件 税费，作为所接受的非现金资产的入账价值。 应分以下情况处理： 如果涉及多项非现金资产的，债权人应按各项非现金资产的公允 ２．３．１不附或有条件的债务重组 价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组应收债权的账面价值 不附或有条件的债务重组，是指在债务重组中不存在或有事项的 进行分配，并按分配后的价值作为各项非现金资产的入账价值。 重组协议，在这种情况下，如果债权人将来应收金额小于应收债权账 １．４以债务转为资本的，债务人应按债务的账面价值与债权人因放 面价值，其差额首先冲减已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，已 弃债权而享有股权份额的差额，作为资本公积。债权人应按应收债权 计提的坏账准备不足以冲减将来应收金额小于应收债权账面价值的 的账面价值作为受让股权的入账价值。 部分，直接计入当期损益，借记“营业外支出——债务重组损失”科目， 如果债务重组中涉及多项股权，债权人应按各项股权的公允价值 按将来应付金额小于应收债权账面余额的差额，贷记“应收账款”等科 占股权公允价值总额的比例，对重组的应收债权的账面价值进行分 目。 配，并按分配后的价值作为各项股权的人账价值。 修改其他债务条件后，如果债权人将来应收金额大于应收债权账 债务人以现金、非现金资产、债务人应将应付各项股权的公允价 面价值，但小于应收债权账面余额的，应按将来应收金额小于应收债 值占股权公允价值总额的比例，对重组的应收债权的账面价值进行分 权账面余额的差额，冲减已计提的坏账准备和应收债权的账面余额， 配，并按分配后的价值作为各项股权的入账价值。 借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款等科目。 债务人以现金、非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿某项 修改其他债务条件后，如果债权人将来应收金额大于应收债权账 债务的，债权人应先以收到的现金冲减重组应收债权的账面价值，再 面余额，或债权人将来应收金额等于应收债权账面余额的，在债务重 分别按接受的非现金资产和股权的入账价值占其公允价值总额的比 组时不作账务处理，但应在备查薄中进行登记。待实际收到债权时，实 例，对重组应收债权的账面价值减去收到的现金后的余额进行分配， 际收到的金额大于应收债权账面余额的差额，冲减当期财务费用。 以确定非现金资产、股权的入账价值 ２．３．２附或有条件的债务重组 １．５以修改其他债务条件进行债务重组的，如果债务人重组应付债 附或有条件的债务重组，是指在债务重组协议中附有或有支出条 务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重组应付债务的账面价 件的重组协议。或有支出，是指依未来某种事项出现而发生的支出。 值减记至将来应付金额，减记的金额作为资本公积；如果债权人重组 在附或有支出条件的情况下，我国会计制度采取了谨慎的做法， 应收债权的账面价值在于将来应收金额，债权人应将重组应收债权的 即在债务重组日，债务人将或有支出包含在将来就会金额中，据此计 账面价值减记至将来应收金额，减记的金额作为当期损失。 算应计人资本公积的金额。在重组日，应将重组债务的账面价值与含 １．６如果债务人重组应付债务的账面价值等于或小于将来就会金 有或有支出的将来应付金额进行比较，大于部分作为资本公积，债务 额，或者债权人重组应收债权的账面余额等于或小于将来应收金额， 重组后的账面价值为含或有支出的将来就会金额。在或有支出实际发 债务人或债权人均不作账务处理。 生时，作为减少债务的账面价值处理。 债务人涉及或有支出的，债务人应将或有支出包括在将来应付金 如果修改后的债务条款中涉及或有收益的，或有收益不包括在债 额中，待或有支出实际发生时，冲减重组后就会债务的账面价值；债权 权人的将来应收金额中，在冲减坏账准备和确定债务重组损失时，将 人有收益的，债权人不应将或有收益包括在将来应收金额中，或有收 来应收金额不应包括或有收益。或有收益待实现时，直接计人当期营 益收到时，作为收到当期的收益处理。 业外收。 ２．４债务转为资本 ２债务重组的账务处理 ２．４．１债务人为股份有限公司时，债务人应将债权人因放弃债权而享 ２．１ 以低于债务账面价值的现金清偿债务 有股份的面值总额作为股本，按应付债务的价值与享有股份面值总额 债务人以低于债务价值的现金清偿债务，即债权人豁免债务人部 的差额，作为资本公积；债权人应按照应收债权的价值加上应支付的 分债务的，债权人应将给予债务人豁免的债务作为损失，计人营业外 相关税费，作为初始投资成本。 支出；债务人应将豁免的债务转入资本公积。 ２．４．２债务人为其他企业时，债务人应将债权人因放弃债权而享有的 ２＿２以非现金资产抵偿债务 股权份额作为实收资本，按应付债务的价值与享有股（下转第３３６页） 加０ ２０１０年第１１期 ＳＣＩＥＮＣＥ＆ＴＥＣＨＮＯＬＯＧＹＩＮＦＯＲＭＡＴＩＯＮ ｏ建筑与工程。 科技信Ｊ｜Ｉ 该桩在距桩顶４．６米和９．５处有同相反射信号，而在７．９米和 （上接第４００页）权份额的差额，作为资本公积；债权人应当按照应收 ｌ１．６米处有扩颈信号。在距桩顶１３．２米处人岩。结合成孔检测图形来 债权的价值加上应支付的相关税费，作为初始投资成本。 分析，在４—５米处有缩颈，然后开始扩颈直到８米处，再是缩颈到１０ ２．５混合重组方式 米左右。再是扩颈到１２处，在１３米处人岩后缩回。低应变波形与成孔 混合重组方式，是指以现金、非现金资产、债权转为资本和修改其 图形基本相符合。 他债务条件等方式组合清偿债务。用以上四种方式的组合方式进行债 务重组，主要有以下几种情况： ２．５．Ｉ以现金、非现金资产两种方式的组合清偿某项债务的，债务人 应先以支付的现金冲减重组债务的账面价值，再按以非现金资产清偿 债务的原则进行处理。 债权人应先以收到的现金冲减重组债权的账面价值，再按以非现金资 产清偿债务的原则进行处理。 ２．５．２以现金、非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿某项债务 的，债务人应先以支付的现金、非现金资产的账面价值冲减重组债务 的账面价值，再按债务转为资本的原则处理。 债权人应先以收到的现金冲减重组债权的账面价值，再分别接受 让的非现金资产的股权的公允价值占其公允价值总额的比例，对重组 债权的账面价值送去收到的现金后的余额进行分配，以研究非现金资 产、股权的人账价值。 上述重组中，如果涉及多项非现金资产，应在按上款规定计算确 定的各自入账价值范围内，就非现金资产按公允价值相对比例确定各 项非现金资产的人账价值。 ４．２检测实例３ ２．５．３以现金、非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿某项债务 该桩分别在距桩顶３．３米、１２．４米和１６．６米处扩颈，结合成孔图 的一部分，并对债务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组 形分析，在成孔图形上很清楚的可以看到在这三个位置有较大扩颈。 的，债务人应先以支付的现金、非现金资产的账面价值、债权人享有的 低应变波形与成孔图形基本相符合。 股权的账面价值冲减重组债务的账面价值，再按修改其他债务条件进 行债务重组应遵循的原则处理。 需要说明的是，第一，在混合重组方式下，债务人和债权人在进行 会计处理时，应依据债务清偿的顺序，一般情况下，应先考虑以现金清 偿，然后是以非现金资产清偿或以债务转为资本方式清偿，最后是修 改其他债务条件。修改其他债务条件的结果是，债务实质上还继续存 在，因此，将其放在最后考虑是比较合理的。第二，在混合重组方式中， 存在以非现金资产、债务转为资本清偿债务的，债权人应考虑采用两 者的公允价值相对比例确定各自的入账价值．如果非现金资产或股权 不止一项，则须再按同样的方法确定各项非股权的人账价值。如果重 组协议本身已经明确规定了非现金资产或股权的清偿债务金额或比 例，则按协议规定进行会计处理。 ３债务重组账务处理应关注的几个问题 ３．１正确确定债务重组日是进行会计处理的前提，只有在满足债务 重组日条件的情况下，才能按照上述债务重组的会计处理进行处理。 ３．２在混合重组方式下，假定按照债务重组协议规定，债务人先以固 ５结论 定资产清偿部分债务，其余债务待其后再以现金偿还，则债权人接受 的债务人用以清偿债务的固定资产，应当按照协议规定的清偿债务的 实践证明。通过用孔径仪检测灌注桩成孔 Ｌ径法校核桩基应力波 金额入账。 反射法检测结论，其图形指标基本相符，说明该检测技术具有一定的 ３．３未支付的或有支出，待结算时一般应转入资本公积。即，按债务 可靠度，事实证明它是一种准确可靠、经济快捷的验证手段。桩基检测 重组协议规定，或有支出的金额按期（按年、季等）结算，应当在结算期 人员的技术水平和实践经验对合理判定基桩质量有着重要影响，因此 满时，按已确定的属于本期未发生的或有支出金额，作为资本公积处 应提高检测人员的技术水平，要熟悉施工工艺，掌握地质资料等，要结 理：若按债务重组协议规定，或有支出的金额待债务结清时一并计算 合不同的检测手法进行相互比较验证，以获得准确的检测结果。ｌ 的，应当在结清债务时，按未发生的或有支出金额作为资本公积处理。 但是，如果债务重组时，债务人发生债务重组损失并计入重组当期营 【参考文献】 业外支出的，其后未支付的或有支出应先冲减原已计人营业外支出的 ｆ１］王雪蜂，等．基桩动测技术．科学出版社，２００１，４． 债务重组损失，即将未支付的或有支出作为增加当期的营业外收入， ［２］周兴平．基桩检测技术的研究现状与展望．土工基础，２００５．６ 其余部分再转作资本公积，但增加当期营业外收入的金额，以原计人 ［３３漆首栋．提高应力渡反射法检测信度的探讨．工程质量．２００４．６． 营业外支出的债务重组损失金额为限。ｌ 作者简介：郭永南（１９７１．ｎ一），男，汉族，福建漳平人，就职于漳平市菁路Ｉ 【参考文献】 程试验检测有限公司，路桥工程师职称（２００４年评），检测资质：２００７年取得公 ［１］财政部．企业会计准则［ ．北京经济科学出版社，２００６． 路、材料、桥粱三个专业检测工程师，毕业于福建农林大学交通工程专业毕业， ［２］王淑萍．财务会计学【Ｍｊ北京：科学出版社，２００４． 主要从事道蓐桥梁试验检测Ｉ作。 ［３］财政部会计资格评价中心．中级会计实务（全国会计专业技术资格考试辅 导用书）［Ｍ］．北京：中国财政经济出版社，２００４． ［责任编辑：张慧］ ［４］张延波高级财务管理ｆ Ｍ１．北京．广播电视大学出版社，２００１，（８）． 作者简介：刘庆军，沈阳技师学院。 ［责任编辑：曹明明】
